Судова практика Верховного Суду з податкових спорів // вибрані позиції за 2019-2020 роки

Останні роки спостерігається покращення позицій платників податків у практиці Верховного Суду із розгляду спорів про притягнення до відповідальності за порушення податкового законодавства та застосування штрафних санкцій. Протягом 2019 року Верховний Суд продовжив тенденцію із перегляду судової практики попередніх років та формування нових підходів до вирішення податкових спорів на користь платників податків.

Верховний Суд все більше прислухається до позиції платників податків та орієнтується на логіку і справедливість, в окремих справах відходить від позицій Верховного Суду України, формуючи нові позиції, та загалом здійснює уніфікації судової практики в податкових спорах.

Серед правових позицій Верховного Суду в податкових спорах за 2019 рік можна виділити наступні:

1. Зарахування зустрічних однорідних вимог може використовуватись у ЗЕД; і, за наявності належним чином оформлених документів, є підставою для зняття банком з контролю експортно-імпортної операції.
2. Витребовування додаткових документів на підтвердження задекларованої митної вартості можливе у випадку наявності обґрунтованих сумнівів у достовірності поданих декларантом відомостей. Основним методом визначення митної вартості товарів є метод за ціною договору; у разі його оспорювання у суді, обов’язок доведення митної ціни товару лежить на митному органу. Метод визначення митної вартості за ціною договору, якщо покупець і продавець пов’язані особи, застосовується, якщо ці відносини не вплинули на ціну товарів; декларант зобов’язаний обґрунтувати правильність застосування митної вартості.
3. Інвентаризація товарів на вимогу податкового органу під час податкової перевірки є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку.
4. Відсутність печатки контролюючого органу в запиті про надання інформації згідно ст. 73 ПК України, не зазначення підстав для направлення або недотримання інших вимог призводить до виникнення у платника податків права не надавати запитувану інформацію.
5. Ефективним способом захисту у справах про бюджетне відшкодування ПДВ є стягнення з Державного бюджету України на користь платника податків заборгованості із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.
6. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції. Більш того, порушення певним контрагентом у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем вимог законодавства щодо формування об’єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
7. Несвоєчасне надання відповіді на адміністративну скаргу платника податків прирівнюється до її задоволення та має наслідком автоматичне скасування податкових повідомлень-рішень.

Нижче наводимо розширений огляд відповідних справ.

1. Зарахування зустрічних однорідних вимог у зовнішньоекономічних операціях

Верховним Судом у Постанові від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18 сформовано правову позицію, відповідно до якої резидент є вільним у виборі форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України. Перебування таких операцій на контролі не спричиняє наслідку щодо застосування штрафних санкцій (пені), передбачених статтею 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті».

Припинення зобов’язання зарахуванням зустрічних однорідних вимог є складовою гарантованого Конституцією України права на свободу підприємницької діяльності та може обмежуватися винятково законами України і, водночас, за наявності належним чином оформлених документів, є підставою для зняття банком з контролю експортно-імпортної операції.

2. Визначення митної вартості товару

3.1. Митні органи мають право здійснювати контроль правильності обчислення декларантом митної вартості у спосіб, визначений законом, зокрема, шляхом витребовування додаткових документів на підтвердження задекларованої митної вартості у випадку наявності обґрунтованих сумнівів у достовірності поданих декларантом відомостей. Такі сумніви можуть бути зумовлені неповнотою поданих документів для підтвердження заявленої митної вартості товарів, невідповідністю характеристик товарів, зазначених у поданих документах, митному огляду цих товарів, порівнянням рівня заявленої митної вартості товарів з рівнем митної вартості ідентичних або подібних товарів, митне оформлення яких уже здійснено, і таке інше (постанова Верховного Суду від 19.02.2019 у справі №804/1316/16).

3.2. Основним методом визначення митної вартості товарів є метод за ціною договору. У разі оспорювання, обов’язок доведення митної ціни товару лежить на позивачу – митному органу. При цьому митний орган у випадку наявності обґрунтованих сумнівів у достовірності поданих декларантом відомостей, що підтверджують числові значення складових митної вартості товарів, чи відомостей щодо ціни, яка була фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари, може витребувати додаткові документи.

Митний орган зобов’язаний зазначити конкретні обставини, які викликали відповідні сумніви, причини неможливості їх перевірки на підставі наданих декларантом документів, а також обґрунтувати необхідність перевірки сумнівних відомостей та зазначити документи, надання яких може усунути сумніви у їх достовірності.

Необхідність витребування додаткових документів передусім є способом упевнитися у тому, що декларант правильно визначив митну вартість (постанова ВС від 12.03.2019 у справі №826/2313/16).

3.3. Метод визначення митної вартості за ціною договору (контракту) у випадку, якщо покупець і продавець пов’язані особи, застосовується, якщо ці відносини не вплинули на ціну товарів, і якщо декларант при поданні митної декларації покаже, що така вартість є близькою до вартості однієї з нижчезазначених операцій, яка здійснювалася одночасно або майже одночасно з операцією з оцінюваними товарами: вартості операції при продажу непов’язаним покупцям ідентичних або подібних (аналогічних) товарів для експорту в Україну; митної вартості ідентичних або подібних (аналогічних) товарів, визначеної згідно з положеннями ст. 62 Митного кодексу України; митної вартості ідентичних або подібних (аналогічних) товарів, визначеної згідно з положеннями ст. 63 Митного кодексу України.

3. Інвентаризація товарів як засіб доказування нестачі чи наявності товарів

Проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (постанова КАС ВС від 06 лютого 2020 року у справі № 807/1556/17).

4. Випадки, коли інформацію на запит ДФС можна не надавати

Згідно п. 73.3 ст. 73 ПК України, контролюючі органи можуть звернутися до платників податків із письмовим запитом про подання інформації, необхідної для виконання покладених на них функцій, завдань, та її документального підтвердження. Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити:

• підстави для направлення запиту (обставини, що свідчать про порушення вимог податкового законодавства), із зазначенням інформації, яка це підтверджує;
• перелік запитуваної інформації, і перелік документів, які пропонується надати;
• печатку контролюючого органу.

Верховний Суд зазначив, що відсутність печатки контролюючого органу в запиті, не зазначення в ньому підстав для направлення або не зазначення підстав, недотримання інших вимог є порушенням порядку його оформлення (складання), що в свою чергу призводить до виникнення у платника податків права не надавати запитувану інформацію (постанова Верховного Суду від 26.02.2019 року у справі №826/9082/15).

5. Щодо стягнення з бюджету заборгованості із відшкодування ПДВ

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 12.02.2019 у справі № 826/7380/15 зазначила, що під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Відтак ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

В контексті стягнення заборгованості із відшкодування ПДВ, такі способи захисту як зобов’язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником податків суми бюджетного відшкодування або внести заяву платника до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, не призведуть до ефективного відновлення права платника податків. Ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача, є стягнення з Державного бюджету України через ДКС України на користь товариства заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.

6. Реальність господарських операцій та недотримання вимог законодавства контрагентами добросовісного платника

Загальновідомою є практика органів ДПС щодо визнання операцій з контрагентами безтоварними, що веде до донарахування податкових зобов’язань з податку на прибуток та ПДВ.

Верховний Суд у постанові від 16.04.2019 року у справі № 804/6909/17 підтвердив позицію, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов’язаннях платника податків у зв’язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об’єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

7. Вручення податкового повідомлення-рішення

Згідно пункту 58.3 статті 58 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення вважається надісланим (врученим) фізичній особі, якщо його вручено їй особисто чи її законному представникові або надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого її місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення.

Податкове-повідомлення рішення вважається таким, що не вручено платнику податків, якщо його неможливо вручити через помилку, допущену контролюючим органом.

У разі коли пошта не може вручити платнику податків податкове повідомлення-рішення або податкові вимоги, або рішення про результати розгляду скарги через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб, їх відмову прийняти податкове повідомлення-рішення або податкову вимогу, або рішення про результати розгляду скарги, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога, або рішення про результати розгляду скарги вважаються врученими платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причин невручення (Постанова КАС/ВС від 19.03.2019 року у справі №808/8020/14).

8. Строки розгляду податковими органами адміністративних скарг

Відповідно до п. 56.8 ст. 56 Податкового кодексу України контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов’язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.

Верховним Судом у постанові від 24.01.2019 по справі № 826/500/15 сформовано наступну правову позицію. Юридичним наслідком порушення контролюючим органом встановленого ПК України строку розгляду скарги платника податків, тобто не направлення впродовж цих строків платнику податків вмотивованого рішення за результатами розгляду скарги, є визнання скарги такою, що повністю задоволена на користь платника податків з наступного за днем закінчення зазначених строків дня. Такий самий правовий наслідок настає в разі, якщо рішення керівника контролюючого органу (або його заступника) про продовження строків розгляду скарги не було надіслано платнику податків до спливу двадцятиденного строку для розгляду скарги в процедурі адміністративного оскарження.

Таким чином, несвоєчасне надання відповіді на адміністративну скаргу платника податків відтепер прирівнюється до її задоволення та має наслідком автоматичне скасування податкових повідомлень-рішень.